۳-حسابرسان باید به شکل قانونی و تکنیکی حسابداری وگزارشگری مالی توجه بیشتری مبذول نمایند ۴-دامنه مسئولیت حسابرس در کشف تقلب و گزارش موارد قانونی و برخلاف هنجار های جامعه تا کجااست ؟

این فصل به عنوان فصل ادبیات موضوعی ‌و پیشینه تحقیق ابتدا مبانی نظری را مورد بحث قرار می‌دهد ‌و در ادامه خلاصه ای از پژوهش های مرتبط را به عنوان پیشینه تحقیق بیان خواهد کرد.

۲-۲- حسابرسی به عنوان یک رشته علمی :

دکتر حساس یگانه (۱۳۹۰) رابطه حسابداری با حسابرسی رابطه نزدیکی است اما ماهیت بسیار متفاوت است. آن ها همکاران علمی و شغلی اند نه پدر و فرزند. حسابداری شامل شناسایی، تجزیه و تحلیل، اندازه گیری وگزارش داده های مالی است. کار حسابداری کاهش انبوه اطلاعات به اطلاعاتی قابل کنترل وقابل درک است .

حسابرسی هیچ یک از این کارها را شامل نمی شود. در حسابرسی نیز رویداد های مالی و شرایط تجاری در نظر گرفته می شود. حوزه حسابرسی بررسی فرایند شناسایی و پردازش وگزارش اطلاعات مالی وارائه نظر حرفه ای می‌باشد. بدین ترتیب حسابرسی ریشه ای عمیق در منطقی دارد که ایده ها وروش هایش بر پایه آن استوار است نه در حسابداری که موضوع مورد بررسی آن است. ‌در مورد حسابرسی و حسابداری می توان اظهار داشت که هر دو مکمل یکدیگر هستند، اگر چه ابزار وروش متفاوتی دارند. ‌بنابرین‏ نباید انتظار داست که مبانی، تئوری وفلسفه حسابرسی را با بررسی تئوری و عملکرد حسابداری بیابیم. باید دقیق تر از این بود و باید ماهیت عملکرد حسابرسی را مورد بررسی قرار دهیم. بعد از تعمق جدی وبسیار ‌به این نتیجه می‌رسیم که حسابرسی یک زمینه علمی تخصصی است و توسعه یک فلسفه صحیح ومناسب ‌در مورد حسابرسی تلاشی شایسته به نظر می‌رسد. فلسفه حسابرسی به عقاید انتزاعی می پردازد ‌و ساختاری منطقی از فرضیات بدیهی، مفاهیم، روش ها ورویه ها دارد بدین ترتیب بیان تئوری حسابرسی از منظر فلسفی نوعی بررسی عقلی دقیق است. ‌بنابرین‏ حسابرسی ارزش این را دارد که رشته علمی نامیده شود بدین ترتیب حسابرسی برای تلاش عقلی فرصت ایجاد می‌کند ونیاز به تلاش عقلی زیادی دارد.( خاکی ، ۱۳۸۸)

۲-۳-مختصری از فرایند حسابرسی در ایران :

حسابرسی به مفهوم نظارت و بازرسی درایران و اسلام به زمانی باز می‌گردد که منبعی اعم از مالی یا غیر مالی در جایی وجود داشته است. هرگاه انتقال ثروت مطرح شده، نوعی نظارت وبازرسی نیز با خود به همراه داشته باشد. خصوصاًً نظارت حکومت بر اعضاء و کارکنان خود و نقش اعمال و رفتار والیان و مامورین دولتی از دیرباز وجود داشته و شاید بتوان گفت سابقه آن نزدیک وهمراه تشکیل جوامع اولیه وحکومت ها است.با پیروزی انقلاب مشروطه و تصویب قانون اساسی درآن زمان فضا جدیدی در پیشینه حسابداری ‌و حسابرسی درایران آغاز شد. پیدایش مفاهیم اولیه دفتر داری، حسابداری و حسابرسی درایران مولود این دوران بود.هرچند که به موجب قانون تشکیل سازمان حسابرسی ، عملاً در نظر بود که سازمان مذکور به عنوان تشکیلات اصلی و حرفه ای ومتوالی حرفه حسابداری ‌و حسابرسی درایران باشد. لیکن به دلیل مشکلات موجود در حرفه ونیاز فراوان جامعه به خدمات حرفه ای حسابداری ‌و حسابرسی لایحه استفاده از خدمات تخصصی وحرفه ای حسابداران ذی صلاح به عنوان حسابدار رسمی درسال۱۳۷۲ در مجلس شورای اسلامی تصویب شد و آیین نامه مربوط به تعیین صلاحیت حسابداران مذکور در ۲۳ مهر ماه ۱۳۷۴ در هیات دولت تصویب گردید در پی اقدامات مذکور در اواخر سال ۱۳۷۵ پیش نویس اساسنامه جامعه حسابداران رسمی توسط وزارت امور اقتصادی ودارایی تنظیم وجهت تصویب به هیات دولت ارسال شد.اساسنامه یک بار در هیات دولت (دولت آقای رفسنجانی )مطرح شد وبه دلیل وجود مواردی در آن که به طور ضمنی جامعه را زیر مجموعه ای از وزرات امور اقتصادی و دارایی می نمود به تصویب نرسید، برای چک واصلاح به کمیته ای ‌در دولت ارسال شد. کمیته مذکور جلسات خود را پس از تشکیل دولت جدید ادامه داد و مواردی از پیش نویس اساسنامه را اصلاح نمود. تصویب و ثبت اساسنامه به سرنوشت اساسنامه کانون حسابداران رسمی قبلی دچار نشد ‌و کمتر از ۹ سال پس از تصویب قانون این کار انجام شد. واز مرداد ماه سال ۱۳۸۰ جامعه حسابدارن رسمی شکل گرفت وفعالیت خود را آغاز کرد. در خاتمه یادآور می شود پیشینه حسابداری و حسابرسی به مفهوم فعلی آن در ایران ارتباط مستقیم با پیشینه تدریس وتعلیم دارد.( اسماعیل عرفانی، ۱۳۴۹)

۲- ۴-شک و تردید،رسیدگی ‌و حسابرسی (چرایی حسابرسی ):

هدف از ارائه این موضوع این است که جایگاه کنونی حرفه حسابرسی را درجامعه به خوبی درک کنیم. اگر چنین درکی از رسیدگی ‌و حسابرسی ایجاد نشود آن گاه حسابرسی نیز مفهومی پیدا نخواهد کرد. در این صورت تعبیری که از حسابرس وحرفه حسابرسی می شود این است که کار وی مجموعه ای از عملیات فنی وپیچیده ظاهراًًمرتبط با یکدیگر است که باید متناسب با آنچه که توسط قانون گذارن، ویا استاندارد گذاران عنوان شده است، باشد. در این شرایط حسابرس وحرفه وی هیچ نقش واضح ‌و روشنی نخواهد داشت.

۲-۴-۱-شک و تردید ورسیدگی ‌و حسابرسی :

برای این که به ماهیت و هدف برخی از کارهای حرفه حسابرسی پی ببریم لازم است به موضوع نسبتاً ساده و در عین حال مرتبط با یکدیگر توجه داشته باشیم.به نظر می‌رسد یک سری پدیده ها که لزوماًً قابل مشاهده نیستند باعث ایجاد شک، تردید وابهام در ذهن افراد می‌شوند.هر فرد برای بر طرف کردن یا کاهش شک، تردید وابهامی که درذهنش ایجاد شده شروع به بررسی وارزیابی صحت وسقم امور مربوط به آن پدیده ها می‌کند.هر مکانیسمی برای این که انتخاب شود،به هر حال، رسیدگی را می توان نوع عام حسابرسی دانست که هدف ایجاد همبستگی بین(۱) موضوع ویا موضوع های مورد شک، تردید وبا ابهام ویک معیار قابل قبول که کمک آن بتوان ‌در مورد اعتبار موضوع ویا موضوع هاومعیار انتخاب شده بیشتر باشد. احتمال برطرف شدن ویا کاهش شک، تردید وابهام درباره اعتبار موضوع ویا موضوع های مورد نظر بیشتر می شودوباالطبع ابهام درباره آن موضوع یا موضوع ها کاهش می‌یابد.نیاز بشر به برطرف کردن یا کاهش شک، تردید وابهام هایش، چیزی است که به طور کلی مأموریت فرایند رسیدگی و به ویژه کار حسابرسی را شکل می‌دهد. این نیاز همچنین تعیین کننده نقش های اجتماعی، اقتصادی، و روانی است که انتظار می رود فرایند ارزیابی یا حسابرسی را دراجتماع ایجاد کند. حسابرسی و به طور عام رسیدگی از طریق کاهش نگرانی های بشر در انسان ابهام های موجود دررابطه باپدیده ها در حقیقت به عنوان یک عامل تثبیت کننده رفتار انسان عمل می‌کند(مورفی ،۱۹۴۳ )^[۶]

.۲-۵-استفاده کنندگان از صورت ها ی مالی:

• تطابق فرایندهای استاندارد سیستم با فرایندهای کسب و کار

این شاخص به تطابق فرایندهای کسب و کار با فرایند های سیستم در سطح استراتژیک، عملیاتی و فنی (Madapusi, 2008; Ifinedo, 2008) و تطابق سیستم با ساختار سازمانی که سیستم در آن استقرار می‌یابد (Morton and Hu, 2008)، اشاره دارد. تطابق باید در تمامی فرایندهای مرتبط با استقرار سیستم، تصمیم گیری ها و تغییرات در سطح استراتژیک، میانی و عملیاتی وجود داشته باشد (Hallikainen et al., 2009; Benders et al., 2006). این مسئله به ویژه در سازمان های کوچک و متوسط ​​نمود بیشتری می‌یابد تا بتوانند با هزینه کمتری از سیستمی استفاده نمایند که مطابقت بیشتری با کارکردها و فرآیندهای کسب و کار ایشان داشته باشد و به نحو موثرتری به مدیریت کسب و کار پرداخته و بهره وری عملیات را افزایش دهند (Umble et al., 2003). انتخاب سیستم اشتباه به معنای انتخاب معماری و برنامه های کاربردی اشتباه است که مطابق اهداف استراتژیک سازمان و یا فرآیندهای کسب و کار نیست (Sawah et al., 2008). در این صورت فرایند پیاده سازی و به کارگیری این سیستم ها نیازمند مجموعه ای از تغییرات در فرایند کسب و کار و ساختار سیستم موجود جهت وفق دادن و متناسب سازی آن با فرآیندهای جاری کسب و کار خواهد بود (Dillard and Yuthas, 2006; Tsai et al., 2011) که این مسئله زمان بر بوده، مستلزم صرف هزینه بالایی می‌باشد و نهایتاً با ریسک بالایی همراه است. لذا انتخاب یک بسته نرم افزاری مناسب و منطبق با فرایندهای سازمان یکی از معیارهای مهمی است که سازمان در انتخاب این سیستم باید مورد نظر قرار دهد. توجه ‌به این امر تا جایی مهم است که حتی می‌تواند منجر به بهبود فرآیندهای کسب و کار شود. نکته مهم دیگری که در این راستا وجود دارد آن است که با توجه به نیاز به تغییر در سازمان با استقرار سیستم، هر چه میزان تطابق فرایندهای سیستم با فرآیندهای سازمان بیشتر باشد، امکان انجام سریعتر و آسان تر مدیریت تغییر در داخل سازمان جهت تغییر فرایندهای سازمان با رویه های موجود در بسته نرم افزاری مدیریت منابع سازمان آسان تر خواهد بود.

• هم سویی برنامه ها و راهبرد های فناوری اطلاعات با راهبرد های کسب و کار

تطابق میان اهداف کسب و کار و اهداف و استراتژی های فناوری اطلاعات یکی دیگر از شاخص های مهم و تاثیر گذار بر موفقیت استقرار سیستم است (Hallikainen et al., 2009; Benders et al., 2006). از آن جا که سیستم برنامه ریزی منابع سازمان متشکل از یک پایگاه داده مرکزی و تعدادی مؤلفه‌ و برنامه کاربردی می‌باشد که با یکدیگر به صورت یکپارچه کار می‌کنند، لذا باید از یکپارچگی و تطابق استراتژی و برنامه کسب و کار با راهبردهای فناوری اطلاعات اطمینان حاصل گردد تا احتمال پشتیبانی سیستم از برنامه های سازمان افزایش یافته و بدین وسیله تعهد مدیریت به استقرار و انگیزش کارکنان به استفاده درست و مناسب از سیستم افزایش یابد (Somers and Nelson, 2003; Sawah et al., 2008; Zhu et al., 2010).

• امکان پذیری تغییر سیستم از قبیل فرایندها، خروجی ها، رابط کاربر، کدهای برنامه و … جهت تطابق با نیازمندی های کسب وکار سازمان مشتری (شخصی سازی)

پیاده سازی این سیستم اغلب نیازمند تغییرات تکنولوژیک، عملیاتی، مدیریتی، راهبردی و سازمانی است. استقرار این سیستم متفاوت از سایر سیستم های اطلاعاتی است و لذا روش های مورد استفاده در پیاده سازی سایر سیستم های اطلاعاتی برای پیاده سازی آن مناسب نیست (Ifinedo, 2008). نکته حائز اهمیت در این جا آن است که با توجه ‌به این که نیازمندی سازمان ها دائما در حال تغییر است، لذا بسته نرم افزاری منتخب باید قابلیت پشتیبانی از این تغییرات را داشته باشد. این مسئله مستلزم آن است که به عنوان مثال چارچوب و شکل گزارشات باید قابل طراحی باشد، امکان افزودن مراکز هزینه جدید، تغییر ساختار سازمانی و مشاغل و پست ها متناسب با تغییرات صورت گرفته در داخل سازمان و یا امکان تغییر برخی از پارامترها در داخل سیستم وجود داشته باشد. در حقیقت سازمان هایی که سیستم برنامه ریزی منابع سازمان را پیاده سازی می نمایند، همواره با دغدغه میزان سفارشی سازی این سیستم روبه رو هستند. از آن جا که سیستم برنامه ریزی منابع سازمان اغلب به عنوان بسته نرم افزاری از پیش طراحی شده عرضه می شود؛ در برخی موارد کارکردهای این سیستم با نیازهای سازمان متفاوت است. لذا به منظور منطبق نمودن سیستم با نیازمندی های سازمان، شخصی سازی سیستم صورت می‌گیرد. البته در پاره ای از موارد نیز امکان تغییر و بهبود فرآیندهای موجود در سازمان و ساخت سیستم ‌بر اساس فرآیندهای بهینه امکان پذیر می‌باشد؛ لیکن این روش به شدت زمان بر و پر هزینه می‌باشد و تنها سازمان های بزرگ از پس هزینه های انجام آن بر می‌آیند. ‌بنابرین‏ تطبیق سیستم عرضه شده توسط تولیدکننده این سیستم با نیازمندی های سازمان به مراتب مقرون به صرفه تر خواهد بود. ‌بنابرین‏ انتخاب سیستم برنامه ریزی منابع سازمان و سفارشی سازی آن جهت انطباق با نیازمندی های سازمان یکی از گزینه های اصلی بهره گیری از این گونه از سیستم های یکپارچه در سازمان ها می‌باشد. بر این اساس سازمان باید نیازها و ویژگی های مورد نظر کسب و کار خود و ویژگی های سیستم انتخاب شده را شناسایی نماید و مواردی را که خواستار تغییر در سیستم است، تعیین نماید.

لازم به ذکر است که نقطه مقابل سفارشی سازی سیستم، تغییر فرآیندهای سازمان برای هماهنگی با سیستم است. در این حالت فرآیندهای سازمان به نحوی طراحی دوباره می‌شوند که با سیستم منطبق شوند. تغییر در فرآیندها می‌تواند سازمان با را مشکلات متعددی روبرو نماید چرا که باعث می شود تا روش کار کارکنان تغییر یابد و این امر ممکن است به ایجاد مقاومت در مقابل تغییر بیانجامد و متعاقبا زمان و هزینه پیاده سازی سیستم افزایش یابد. در پروژه های پیاده سازی سیستم های برنامه ریزی منابع سازمان، کارکنان توقع دارند که اطلاعات مورد نیازشان، در اسرع وقت در اختیار آن ها قرار گیرد. افزایش پاسخ گویی سیستم به نیازهای اطلاعاتی کارمندان مستلزم تطابق هرچه بیشتر سیستم با فرآیندهای کسب و کار سازمان بوده و این به معنای تغییر هرچه بیشتر سیستم جهت تطابق با سازمان است. از سوی دیگر پروژه سیستم برنامه ریزی منابع سازمان باید با هزینه مقرون به صرفه راه اندازی شده و در زمان مقرر در اختیار سازمان قرار گیرد. در این راستا هرچه میزان تغییرات کمتری در سیستم اعمال گردد، هزینه پیاده سازی کاهش یافته و زمان پیاده سازی نیز از زمان بندی اولیه تجاوز نخواهد کرد. به علاوه، کارکنان سازمان خواستار اعمال کمترین تغییرات در روش های فعلی انجام کار خود هستند. وجود چنین تناقض هایی سازمان ها را با مشکل روبر خواهد نمود. چنین مشکلاتی باید در مراحل تصمیم گیری برای پیاده سازی سیستم شناسایی و پیش‌بینی شوند و با ایجاد توازن بین این موارد، به راه اندازی سیستم در سازمان اقدام شود.

۱-۲ بیان مسأله:

تأمین مالی یکی از چالش‌های ثابت برای اکثرکارآفرینان اجتماعی است، رکود اقتصادی و افزایش انتظارات برای نشان دادن ارزش و اثربخشی برنامه ها و خدمات بی شمار از چالش های بی شمار کارآفرینان اجتماعی در تلاش های خود برای ایجاد و پایدار مالی در دراز مدت است. با توجه ‌به این که بسیاری از این سازمان‌ها با چالش تولید درآمد و حفظ حمایت مالی و رفع نیازهای جمعیت هدف خود مواجه هستند، این ها برای بسیاری از سازمان‌ها که در خدمت به جمعیت کم درآمد و آسیب پذیر و نیازمند هستند خیلی برجسته است(سانتوگ پادیلا و همکاران،۲۰۱۲)^[۴]. با وجود این که شباهتهایی برای بسیج منابع و پایداری منابع بین کارآفرینی تجاری و کارآفرینان اجتماعی وجود دارد، اما مقیاس سرمایه گذاری اجتماعی در سازمان‌های اجتماعی دارای چالش های اضافی است، چون لزوماًً سرمایه گذاری در این سازمان‌ها برای سود نیست، به همین خاطر ممکن است توانایی سازمان را در توسعه و به دست آوردن منابع لازم برای رشد را تحت تأثیر قرار دهد. اولا به خاطر بررسی سازمان کارآفرینان مورد نظر به وسیله سرمایه گذاران، کارکنان، توزیع کنندگان، ذینفعان ، مصرف کنندگان، تأمین کنندگان که باید به آن دسترسی داشته باشند. دوم، محیط، کمتر احتمال دارد زیر ساختهای در محل تأسیس شده باشد، مانند کارگزاران، فروشندگان، و یا تأمین کنندگان مواد اولیه. سوم، بازار سرمایه مالی، که اغلب در اختیار سازمان های کارآفرینی اجتماعی نیست. در نهایت، ذینفعان و مشتریان سازمان کارآفرینی اجتماعی که اغلب افراد فقیر، تحصل نکرده و ناسالم (مریض)هستند، که قادر به پرداخت هزینه ی کامل خدماتی را که دریافت می‌کنند نیستند(بالوم،۲۰۱۰)^[۵]. بدون تامین مالی کافی، کسب و کارها به خصوص کسب و کارهای نوپا هرگز به موفقیت نرسد. کمبود سرمایه گذاری عاملی مؤثر در شکست بسیاری از این کسب و کا‌رها است، با این حال به دلیل غیر سودآور بودن این کسب و کارها، مؤسسات مالی تمایلی به قرض دادن وجوه یا سرمایه گذاری در آن ها ندارند. فقدان سرمایه کافی، این مؤسسات را با بنیان ضعیف مالی دچار خواهد کرد، و آن ها را مستعد شکست خواهد کرد. به دست آوردن سرمایه و تامین مالی برای راه اندازی و توسعه مؤسسات همواره مشکل جدی برای موسسسات بوده است. از این رو توانایی مؤسسات در مشخص ساختن منابع مالی برای تامین سرمایه گذاری، و تهیه برنامه های مالی مناسب از عوامل اصلی رشد و پیشرفت این مؤسسات به شمار می آیدو از آنجایی که هدف اصلی مؤسسات رسیدن به رفاه اجتماعی است و به دلیل اینکه فرایند به دست آوردن وجوه مورد نیاز ممکن است ماه ها به طول انجامد و کارآفرینان را از حرفه مدیریت کسب و کارها منصرف کند.. ‌بنابرین‏ شناسایی منابع می‌تواند باعث کاهش مشکلات آن ها و دستیابی سریعتر به منابع تامین مالی و افزایش ارائه کیفیت خدمات به اعضای خود می شود.

۱-۳ اهمیت و ضرورت انجام تحقیق :

تجربه ثابت ‌کرده‌است که دولت ها به تنهایی قادر به تأمین منافع عمومی جامعه و تحقیق اهداف توسعه ای نیستند و به همین خاطر استفاده از ظرفیت بخش تجاری در تولید کالا و ارائه خدمات باعث گسترش بنگا ه های اقتصادی در کشورهای توسعه یافته شده و زمینه‌های شکوفایی اقتصادی، اشتغال پایدار و رفاه نسبی شهروندان را تا حدی زیادی فراهم ساخته است. به همان نسبت که در یک کشور بخش خصوصی از لحاظ مقیاس فعالیت و بازدهی اقتصادی گسترش می‌یابد، رفاه و توسعه همگانی در جامعه افزیش می‌یابد. بخش خصوصی در توسعه، موتور محرکه و شتاب دهنده اقتصاد جامعه به حساب می‌آید و یکی از دلایل ناکامی کشورهای در حال توسعه در تحقق اهداف توسعه ای، ضعف ساختار اقتصادی و حضور کم رنگ بخش خصوصی و دخالت دولت در نظام اقتصادی است. به رغم حضور فعال بخش های خصوصی در قالب شرکت های تجاری، تجربه بازار نیز در تحقق نیازهای محرومیت زدایی و تأمین منافع عمومی با شکست مواجه است؛ زیرا فعالیت های بخش خصوصی در قلمرو بازار با انگیزه های انتفاعی و مبتنی بر معیار های عقلانیت اقتصادی و نفع طلبی شخصی است؛ از همین رو کارآفرینی اجتماعی در چهارچوب مشارکت های مردمی سازمان یافته و نهادهای خود جوش داوطلبانه، حلقه تکمیل کننده چرخه توسعه در پرتو دولت و راهبردی و بخش خصوصی فعال است و به راحتی می‌تواند شکاف میان بازار و دولت را پر کند(آیستین و همکاران،۲۰۰۶)^[۶]. اهمیت کارآفرینی اجماعی ‌به این دلیل است که در پی یافتن راه حل هایی اثر گذار و پایدار است که در بیشتر نقاط جهان قابلیت اجرا داشته باشد. فلسفه وجودی سازمان های مردم نهاد و مؤسسات خیریه استفاده از ظرفیت مشارکت های مردمی است که با انگیزه های اعتقادی و مذهبی و با هدف حل مسائل اجتماعی در حوزه های مختلف فعالیت می‌کنند. ناکامی دولت ها در تحقق اهداف محرومیت زدایی به خاطر محدودیت های بودجه ای و عدم تمایل بخش خصوصی در تعقیب مسائل اجتماعی به دلایل ماهیت انتفاعی و انگیزه سوداگرایانه حاکم بر فضای بازار، می طلبد که از ظرفیت مشارکت های مدنی و کارآفرینی اجتماعی برای جبران ناکامی دولت و شکست بازار در پیگیری اهداف توسعه اجتماعی استفاده گردد. کارآفرینان اجتماعی به عنوان مشارکت اجتماعی و احساس مسئولیت اجتماعی به عنوان جایگزین یا مکمل خدمات ارائه سازمان‌های عمومی و یا سازمان‌های دیگر می‌باشد، و با محدویت های اجتماعی به دنبال روش های پایدار و در چهارچوب اجتماعی و اقتصادی فرایند کسب و کار را تحت تأثیر قرار می‌دهد(سالارزهی،۱۳۹۰).

شکل (۱-۱):کارآفرینی اجتماعی مکمل دولت و بازار

منبع: (سالارزهی،۱۳۹۰:۴۸)

گفتیم خریدار مى‏تواند از پرداخت ثمن خوددارى کند تا فروشنده حاضر به تسلیم مبیع شود، همین اختیار را فروشنده نیز ‌در مورد تسلیم دارد، یعنى مى‏تواند ایفاى عهد خود را منوط به پرداختن ثمن کند. این اختیار متقابل از رابطه بین دو تعهّد یا همبستگى ارادى آن دو استنباط مى‏شود و «حق حبس» نام دارد^[۸۳].

فروشنده به خاطر دست یافتن به ثمن الزام به تسلیم مبیع را پذیرفته است و خریدار نیز براى تصرف در مبیع به پرداختن ثمن تعهد ‌کرده‌است. توافق طرفین، این دو تعهد را با هم آفریده‏ است پس منطقى و منصفانه است که هر یک از آنان اجراى تعهد خود را همچنان که در مفاد توافق نیز آمده است موکول به اجراى تعهد دیگرى سازد.

ماده ۳۷۷ ق.م. درباره حق حبس خریدار و فروشنده اشعار داشته: «هر یک از بایع و مشترى حق دارند از تسلیم مبیع یا ثمن خوددارى کنند تا طرف دیگر حاضر به تسلیم شود مگر اینکه مبیع یا ثمن مؤجل باشد در این صورت هر کدام از مبیع یا ثمن که حال باشد باید تسلیم شود».

هر گاه طرفین معامله درباره‏ى موعد مبادله‏ى دو عوض توافقى خاص به عمل نیاورند ظاهر این است که خواسته‏اند که دو عوض مقارن هم مبادله گردند. براى مثال در عقد بیع بناى خریدار و فروشنده که موعد خاصى براى تأدیه ثمن و تسلیم مبیع نمى‏گذارند بر این است که مبیع و ثمن در یک زمان معاوضه گردند. این توافق ضمنى، حاصل از معنى معاوضه در دیدگاه عرف است و عدالت معاوضى نیز ایجاب مى‏کند که دو تعهد متقابل در یک زمان اجرا شود و تبعیضى در میان نباشد^[۸۴].

در پیدایش حق حبس تفاوتى میان اینکه مورد معامله معین یا کلّى باشد نیست^[۸۵]، همچنین آن چنان که از ماده ۳۷۷ ق.م. بر مى‏آید این است که تسلیم مبیع یا تأدیه ثمن هیچیک مؤجل نباشد. ‌بنابرین‏ اگر در حین بیع طرفین توافق کنند ثمن ۲ ماه بعد پرداخت شود، در این صورت حق حبس نبوده و بایع باید مبیع را تسلیم کند.

حق حبس در موارد دیگرى نیز مورد تصریح قرار گرفته مثلاً در ماده ۱۰۸۵ ق.م، نیز براى زوجه حق حبس پیش‏بینى شده است. همچینن در ماده ۳۷۱ ق.م. براى حق‏العمل کار در مقابل آمر براى وصول مطالبات خود از او نسبت به اموالى که موضوع معامله بوده و یا نسبت به قیمتى که اخذ کرده، حق حبس خواهد داشت.

با در نظر گرفتن مواد فوق به نظر مى‏رسد که بتوان گفت که حق حبس مقتضاى معاوضه است و ‌بنابرین‏ نباید مختص عقد بیع تلقى شود بلکه بایستى آن را شامل همه عقود دانست که در آن ها تعهد هر یک از طرفین در مقابل تعهد طرف دیگر قرار دارد. بعبارت دیگر در هر عقدى که همبستگى و پیوند میان دو عوض عقد موجود باشد حق حبس نیز وجود خواهد داشت.

سقوط حق حبس در بیع‏

سقوط حق حبس‏

حبس مورد عقد تا دریافت مورد دیگر، حقى است که قانون براى طرفین عقد بیع شناخته است و مادام که حق مذبور به علتى ساقط نشود باید آن را باقى دانست. ‌به این جهت حق مذبور، به یکى از اسباب زیر ساقط خواهد شد:

الف) تسلیم‏

تسلیم یکى از دو مورد عقد سبب سقوط حق حبس خواهد شد ماده ۳۷۸ ق.م. مقرر مى‏دارد: «اگر بایع قبل از اخذ ثمن مبیع را به میل خود تسلیم مشترى نماید حق استرداد آن را نخواهد داشت مگر به موجب فسخ ‌در مورد خیار». به طورى که ملاحظه مى‏شود قانون در ماده ۳۷۸ مذکور منحصراًً از عدم امکان استرداد مبیع تسلیم شده پیش از اخد ثمن یاد کرده و نسبت به عدم امکام استرداد ثمن پرداخت شده، پیش از گرفتن مبیع بیانى ندارد. با این حال به نظر مى‏رسد که حکم مذبور اختصاص به مبیع تسلیم شده پیش از دریافت ثمن ندارد و حکم مذبور ‌در مورد ثمن نیز ثابت است و بیان حکم استرداد ‌در مورد مبیع به علت بیشتر بودن موارد تسلیم مبیع پیش از دریافت ثمن، در رویه متعارف است. پس اگر ثمن هم پیش از تسلیم مبیع به بایع تسلیم گردد، خریدار نمى‏تواند آن را استرداد کند تا از حق حبس استفاده نماید. تسلیم قسمتى از مبیع یا قسمتى از ثمن، موجب سقوط حق حبس نسبت به قسمت تسلیم نشده نیست و تسلیم‌کننده جزء ثمن یا جزء مبیع مى‏تواند آن قسمت را که تسلیم نکرده است تا دریافت عوض آن، حبس کند^[۸۶]. اما به نظر مى‏رسد که حق حبس نسبت به قسمت تسلیم شده ساقط مى‏شود. زیرا تسلیم این قسمت که بنا به فرض یا آگاهى بر حق حبس تسلیم گردیده است، نشان دهنده اراده تسلیم‌کننده بر اسقاط حق حبس نسبت به آن قسمت است. به آن جهت مى‏توان حق حبس را به اعتبار اجزاى مورد معامله قابل تجزیه دانست.

به نظر مى‏رسد سقوط حق حبس در اثر تسلیم یکى از دو مورد عقد مبتنى بر اراده تسلیم‌کننده است که مورد تعهد خود را پیش از دریافت مورد دیگر عقد، در اختیار طرف عقد قرار داده است و در تسلیم یکى از دو مورد، به خودى خود، خصوصیتى وجود ندارد که مسقط حق حبس باشد. ‌بنابرین‏ هر گاه یکى از دو طرف مورد عقد را بدون اطلاع بر وجود حق حبس براى او، به طرف دیگر تسلیم کند مى‏تواند آن را براى حق حبس استرداد کند. زیرا، شناسایى هر حقى براى شخص مستلزم امکان اعمال آن حق است و بدون آگاهى بر وجود حق، دارنده حق نمى‏تواند آن را اعمال کند. ‌بنابرین‏ براى اثبات سقوط حق حبس، در صورت عدم اطلاع صاحب حق از وجود آن نمى‏توان به اطلاق ماده ۳۷۸ ق.م. استناد نمود. زیرا صرف نظر از آنچه در بالا بیان شد، ظاهر ماده ۳۷۸ تسلیم با آگاهى بر وجود حق حبس است و اطلاق ماده مذبور نسبت به مورد بى اطلاعى از وجود حق حبس، ضعیف و غیرقابل استناد به نظر مى‏رسد. روشن است که تصرف طرف عقد در مال مورد حبس طرف دیگر بدون اذن این شخص، تصرفى غیرقانونى است و موجب سقوط حق حبس نخواهد بود.

سقوط حق حبس از نتایج تسلیم است و یا انجام تعهد در عقود عهدى؛ لذا وقتى که بایع، تسلیم مبیع را با میل و رضایت انجام داده است، تصرف فعلى بر مبیع را از دست مى‏دهد و مالک جدید (مشترى) مجاز به تصرف بر ملک خود به طور مشروع با استناد به قاعده «الناس مسلطون على اموالهم» مى‏باشد. همان طور که اشاره شد همزمان انجام تعهّدات طرفین که ناشى از عقد بیع است از شرایط وجودى حق حبس در بیع است لذا در صورتى که مبیع توسط بایع تسلیم شود علت وجودى حق حبس ثمن که عدم تسلیم مبیع توسط بایع است از بین خواهد رفت و حق مشترى در حبس ثمن، دیگر داراى توجیه نخواهد بود. ‌بنابرین‏ اگر در این اثنا تلفى صورت بگیرد از مال مشترى است چرا که ید او دیگر امانى نیست بلکه تبدیل به ید ضمانی شده است از طرف دیگر از این نکته نیز نباید غفلت نمود که جواز حبس در مواردى که فساد معامله کشف شود با ضمانی بودن ید متصرف منافاتى ندارد. بر این اساس چنانچه یکى از دو مال پیش از تسلیم به مالکش تلف شود، دارنده حق حبس ضامن پرداخت بدل شناخته مى‏شود زیرا قاعده کلى این است که استیلا بر مال غیر موجب ضمان است خواه به اذن مالک باشد یا بدون اذن او مگر اینکه تصرف شخص، از سوى قانون‏گذار، امانى اعلام شده باشد مانند مستودع در مال مورد ودیعه^[۸۷]. در این خصوص مى‏توان به قاعده فقهى: «کلّما یضمن بصحیحه، یضمن ‌به فاسده» نیز استناد نمود.

۲-۵- حاکمیت شرکتی در ایران

هرچند از اوایل دهه ۱۳۴۰ بورس اوراق بهادار در ایران تأسیس شد و در قانون تجارت و به ویژه در لایحه اصلاحی اسفندماه ۱۳۴۷ در مواردی به نحوه تأسیس و اداره شرکت ها اشاره شده بود، اما موضوع حاکمیت شرکتی با مفهوم کنونی آن در چند سال اخیر مطرح شده است. این موضوع برای نخستین بار در کنفرانس ملی “بازار سرمایه، موتور محرک توسعه اقتصادی ایران” که در سال ۱۳۸۳ توسط دانشگاه علامه طباطبایی برگزار شده بود، توسط دکتر حساس یگانه ارائه شد. به طور کلی می توان گفت که موضوع حاکمیت شرکتی در ایران، در ابتدای مسیر خود قرار دارد و با وضعیت مطلوب فاصله زیادی دارد. همان‌ طور که جوهره حسابرسی مستقل، استقلال است، جوهره حاکمیت شرکتی نیز ‌پاسخ‌گویی‌ است.

تعیین دقیق میزان اعتقاد و پایبندی مدیران واحدهای اقتصادی ایران به ‌پاسخ‌گویی‌، نیازمند همه جانبه متغیرهای فرهنگی، اقتصادی و سایر متغیرهای مؤثر در این مورد است. اعتقاد به حاکمیت نگرش علمی، ‌پاسخ‌گویی‌ و پاسخ خواهی، اعتماد و اعتقاد به خرد جمعی و پرهیز از سیاست زدگی و… را می توان از مواردی دانست که حاکمیت شرکتی را در ایران بهبود می‌دهند. تا زمانی‌که چنین فرهنگی تعدیل و حاکمیت شرکتی توسط دولت به عنوان ذینفع اصلی برقراری حاکمیت شرکتی پذیرفته و اجرا نشود، عملاً در سازمان های دیگر نیز چنین ساختاری کمرنگ تر خواهد بود. در حال حاضر در بانک ها، بیمه ها، ‌صنایع نفتی و ‌پتروشیمی که عموماً در اختیار دولت است، نظام حاکمیتی سازمانی به صورت کامل به اجرا گذارده نشده است و در این ساختار به دلیل عدم شفافیت در گزارشگری و فرمایشی بودن نظارت­ها و کنترل­ها همواره ریسک­های مختلف، منابع مالی را تهدید می‌نمایند.

سازمان بورس اوراق بهادار با تصویب آیین نامه حاکمیت شرکتی، روش های نظارت و کنترل بر شرکت های پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار را مورد توجه قرار داده است. نکات مهم این آیین نامه به شرح ذیل است (وادی زاده، ۱۳۸۸):

1. 1. ترکیب اعضای هیئت مدیره که اکثریت آن باید از اعضای غیرموظف باشد. مضافاً اینکه تفکیک سمت مدیر عامل از ریاست هیئت مدیره شرکت ها و سازمان ها.

1. 1. حداقل ۲ نفر از اعضای هیئت مدیره باید از مدیران مستقل باشند و یک نفر از اعضای هیئت مدیره باید دارای دانش و تجربه مالی باشد.

1. 1. تعیین مدیر مستقل که می‌بایستی منصوب سهامدار عمده در مجمع یا نماینده او نباشد، منصوب گروهی از سهام‌داران که در مجمع، اتحاد بیش از ۵۰ درصد از حاضرین را تشکیل می‌دهد نباشد، ارتباط تجاری مستقیم یا غیرمستقیم با شرکت اصلی و شرکت تابعه نداشته باشد، بیش از سه دوره عضو هیئت مدیره شرکت نبوده باشد و هیچگونه مسئولیت اجرایی نداشته باشد.

1. 1. الزام به داشتن کمیته حسابرسی و کمیته انتصابات.

1. 1. الزام به برقراری یک سیستم کنترل داخلی مناسب توسط هیئت مدیره.

1. 1. تفکیک سهام‌داران به سهامدار عمده ، سهامدار جزء و اقلیت.

1. 1. ارائه اطلاعات از قبیل تجزیه و تحلیل بخش‌های مختلف عملیاتی،‌ شرایط رقابتی و رعایت اصول حاکمیت شرکتی.

1. افشای کلیه دریافت های هیئت مدیره در گزارش سالانه.

دو پیشنهاد برای تکمیل این آیین نامه ‌می‌توان ارائه نمود: ایجاد همخوانی بیشتر با قوانین تدوین شده از جمله قانون تجارت و تبیین و ابلاغ واضح و روشن تر ضوابط اجرایی و مجازات های عدم رعایت الزامات حاکمیت شرکتی.

همچنین راهکارهایی نیز می توان برای توسعه حاکمیت شرکتی در ایران ارائه نمود:

آ. تقویت اعتقاد دولت و قانونگذاران به ضرورت اجرای نظام راهبری در ساختار اقتصادی ‌دستگاه‌ها و سازمان‌ها و افزایش فرهنگ مسئولیت ‌پاسخ‌گویی‌ در بین مسئولان و مدیران؛

ب. تدوین قوانین و مقررات نظام راهبری شرکت و کاهش تضاد بین قوانین و آیین‌نامه­ های اجرایی؛

پ. تشکیل کارگروه های تخصصی اجرا و نظارت بر اجرای هدفمند نظام راهبری شرکت در سازمان‌های بزرگ دولتی؛ و

ت. نظارت بر اجرای صحیح نظام راهبری شرکت و تعیین آیین‌نامه انضباطی مجازات تخلف و تقویت ضمانت های اجرایی.

۲-۶- مالکیت نهادی

پیدایش تضاد منافع بین مدیران و مالکان با جدایی مالکیت ازمدیریت، پیدایش بازارهای اوراق بهادار و ‌گروه‌های مدیران حرفه ای صورت گرفت و شرکت سهامی به عنوان پدیده ­های اجتماعی مطرح شد. ترکیب سهام‌داران شرکت­های مختلف، متفاوت است. بخشی از مالکیت شرکت­ها در اختیار سهام‌داران جزء و اشخاص حقیقی قرار دارد. این گروه برای نظارت بر عملکرد مدیران شرکت عمدتاًً به اطلاعات در دسترس عموم، همانند صورت های مالی منتشره اتکاء ‌می‌کنند. این در حالی است که بخش دیگری از مالکیت شرکت ها در اختیارسهامداران حرفه ای عمده قرار دارد که بر خلاف گروه سهام‌داران نوع اول، اطلاعات داخلی با ارزش از طریق ارتباط مستقیم با مدیران شرکت در اختیار ایشان قرار می‌گیرد؛ لیکن سهام‌داران نقش اساسی درنظام راهبری شرکت می‌توانند داشته باشند، لذا ترکیب مختلف آن ها در شرکت­ها می‌تواند اثرهای متفاوتی برعملکرد شرکت­ها و همچنین نحوه انعکاس اطلاعات شرکت در بازار و تقارن اطلاعات شرکت داشته باشد. ‌بنابرین‏ با توجه به نوع مالکیت، نحوه نظارت برعملکرد مدیریت شرکت­ها نیز می ­تواند متفاوت باشد.

با ایجاد شرکت های سهامی بزرگ و حضور گسترده سرمایه گذاران فعال در بازارهای سرمایه، به تدریج با منسجم­تر شدن بازار سرمایه کشورها، مالکیت سهام شرکت­ها از افراد به نهادها انتقال یافت و این مبنایی برای شکل­ گیری سهام‌داران نهادی گردید. در این میان آنچه که بیشتر جلب توجه می­ کند حضور روزافزون سرمایه ­گذاران نهادی در دایره مالکین شرکت­های سهامی عام و تأثیری است که حضور فعال این گروه برنحوه حاکمیت درسازمان ها وهمچنین عملکرد آن­ها می ­تواند داشته باشد.

سهام‌داران نهادی دارای توان بالقوه تأثیرگذاری بر فعالیت­های مدیران به طور مستقیم از طریق مالکیت و به طور غیرمستقیم از طریق مبادله سهام خود می‌باشند و تأثیر مستقیم یا غیر مستقیم سهام‌داران نهادی می ­تواند بسیار با اهمیت باشد (پورزمانی و خریدار، ۱۳۹۲).

۲-۷- سرمایه در گردش